Zwar gehört ein Grundstück, das im Rahmen einer Betriebsaufspaltung an die Betriebsgesellschaft vermietet wird, zum begünstigten Betriebsvermögen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer. Dies gilt jedoch nicht, wenn das Grundstück von der Betriebsgesellschaft weitervermietet wird, selbst wenn mit dem weiteren Mieter zugleich ein Lagerbewirtschaftungsvertrag geschlossen wird.

Hintergrund: Betriebsvermögen ist erbschaft- und schenkungsteuerlich begünstigt und bleibt zu 85 % oder – beim sog. Optionsmodell, bei dem strengere Anforderungen zu erfüllen sind – sogar zu 100 % steuerfrei. Allerdings gilt diese Vergünstigung nicht für das sog. Verwaltungsvermögen, das sich im Betrieb befindet, z.B. vermietete Grundstücke. Dennoch gibt es für vermietete Grundstücke Ausnahmen, so dass sie von der Steuerbefreiung erfasst werden, z.B. Grundstücke, die im Rahmen einer Betriebsaufspaltung überlassen werden, soweit keine Nutzungsüberlassung an einen weiteren Dritten erfolgt.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, an der ein Sohn als Minderheitskommanditist und dessen Eltern als Mehrheitskommanditisten beteiligt waren; Komplementärin war die M-GmbH, deren Gesellschafter ebenfalls die Eltern waren. Im Sonderbetriebsvermögen der Eltern befand sich ein Grundstück das die Eltern an die M-GmbH vermieteten. Im Jahr 2006 vermietete die M-GmbH das Grundstück an die B-GmbH weiter, die das Grundstück als Lagergrundstück nutzen wollte und die zur C-Gruppe gehörte. 2007 schlossen die M-GmbH und die B-GmbH einen Lagerbewirtschaftungsvertrag, in dem sich die M-GmbH verpflichtete, die Lagerbewirtschaftung für das Grundstück zu übernehmen. 2013 schenkten die Eltern dem Sohn jeweils 25 % ihrer Kommanditbeteiligung an der Klägerin. Das Finanzamt ordnete daraufhin das Grundstück dem sog. Verwaltungsvermögen zu, das steuerlich nicht begünstigt ist.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) verneinte ebenfalls die Steuerbegünstigung für das Grundstück und wies die Klage ab:

Die Zugehörigkeit des Grundstücks zum nicht begünstigten Verwaltungsvermögen ergibt sich daraus, dass das Grundstück längerfristig an einen Dritten, nämlich an die B-GmbH vermietet war.
Allein die Vermietung an die M-GmbH war hingegen noch unschädlich, weil zwischen der Klägerin und der M-GmbH eine Betriebsaufspaltung bestand, bei der aufgrund der Grundstücksüberlassung eine sachliche Verflechtung bestand und aufgrund der jeweiligen Mehrheitsbeteiligung der Eltern an der Klägerin sowie an der M-GmbH auch eine personelle Verflechtung bestand.
Die Weiterüberlassung des Grundstücks durch die M-GmbH an die B-GmbH ist nach dem Gesetz aber steuerlich schädlich. Dies gilt auch dann, wenn parallel zum Mietvertrag ein Lagerbewirtschaftungsvertrag abgeschlossen wird. Nach dem klaren Gesetzeswortlaut ist allein die weitere Nutzungsüberlassung (d.h. Weitervermietung) schädlich.

Hinweis: Das Urteil betrifft zwar die Rechtslage im Jahr 2013, die vom Bundesverfassungsgericht als verfassungswidrig eingestuft wurde. Allerdings können diese Regelungen noch weiter angewendet werden. Im Jahr 2016 ist das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht reformiert worden; in dem streitigen Punkt hat sich inhaltlich jedoch nichts geändert, so dass das Grundstück auch nach aktueller Rechtslage als Verwaltungsvermögen einzustufen wäre. Im Streitfall führte die Feststellung als Verwaltungsvermögen zu einer Verwaltungsvermögensquote von 75,22 %, so dass die Schenkung weitgehend steuerpflichtig war, soweit die Freibeträge überschritten wurden.

Ausdrücklich offen gelassen hat der BFH die Frage, ob auch eine kurzfristige Weitervermietung an die B-GmbH schädlich gewesen wäre.

Bei vermieteten Grundstücken, die zum Betriebsvermögen gehören, geht der Gesetzgeber davon aus, dass diese – anders als produktives Betriebsvermögen wie etwa Maschinen – nicht dem Erhalt von Arbeitsplätzen dienen und damit keiner Privilegierung bedürfen.

Quelle: BFH, Urteil vom 10.5.2023 – II R 21/21; NWB

Die disquotale Einlage eines Kommanditaktionärs in eine Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA), deren persönlich haftender Gesellschafter nicht am Grundkapital beteiligt ist, ist nicht schenkungsteuerbar. Denn es gibt keinen Anteil des persönlich haftenden Gesellschafters an einer Kapitalgesellschaft, dessen Wert sich durch die Einlage erhöhen könnte. Für eine Schenkungsteuerbarkeit genügt es nicht, dass im Fall des Ausscheidens oder der Liquidation der KGaA der persönlich haftende Gesellschafter von der Einlage profitieren könnte.

Hintergrund: Schenkungsteuerbar sind zum einen Schenkungen an eine andere Person. Der Gesetzgeber behandelt aber auch disquotale Einlagen bei einer Kapitalgesellschaft als schenkungsteuerbar: Dies ist der Fall, wenn ein Gesellschafter einer GmbH über seine Beteiligung hinaus eine Einlage leistet und sich hierdurch der Anteil eines anderen GmbH-Gesellschafters (typischerweise ein Angehöriger, der ebenfalls an der GmbH beteiligt ist) im Wert erhöht.

Sachverhalt: Der Kläger und sein Vater V gründeten im Jahr 2019 eine KGaA. Das Grundkapital von 50.000 € bestand aus 50.000 Stückaktien, die V als Kommanditaktionär übernahm. Der Kläger war persönlich haftender Gesellschafter und verpflichtete sich, eine Vermögenseinlage von 450.000 € zu erbringen, die nicht auf das Grundkapital zu leisten war; der Kläger war damit nicht am Grundkapital beteiligt. Im Fall einer Auseinandersetzung der Gesellschaft sollte der Kläger aber 90 % (450.000/500.000) des Auseinandersetzungsguthabens erhalten. V leistete anschließend eine Einlage in Millionenhöhe in die ungebundene Kapitalrücklage der KGaA. Das Finanzamt sah hierin eine Schenkung in Gestalt einer disquotalen Einlage, die den Wert der Beteiligung des Klägers erhöhte.

Entscheidung: Das Finanzgericht Hamburg (FG) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

Eine unmittelbare Schenkung hat V an den Kläger nicht geleistet. Denn die von V gezahlte Einlage ist in das Vermögen der KGaA geflossen, nicht aber an den Kläger.
Zwar werden auch disquotale Einlagen in eine Kapitalgesellschaft von der Schenkungsteuer erfasst, wenn sich hierdurch der Anteil an einer Kapitalgesellschaft im Wert erhöht. Der Kläger hatte aber keinen Anteil an einer Kapitalgesellschaft. Auch wenn eine KGaA als Kapitalgesellschaft angesehen wird, hielt der Kläger keinen Anteil an der KGaA; denn er war am Grundkapital der KGaA nicht beteiligt.
Da das Gesetz einen Anteil des Klägers an einer Kapitalgesellschaft verlangt, genügt es für die Schenkungsteuerbarkeit nicht, dass der Kläger im Fall seines Ausscheidens oder der Liquidation der KGaA mit 90 % am Auseinandersetzungsguthaben beteiligt wäre und in diesem Fall von der Einlage des V profitieren würde, sofern sie dann noch im Vermögen der KGaA vorhanden wäre.

Hinweis: Das FG geht von einer Besteuerungslücke aus, die nicht von einem Gericht, sondern nur vom Gesetzgeber geschlossen werden kann. Das FG hat die Revision zum Bundesfinanzhof zugelassen, so dass dieser eine abschließende Entscheidung treffen muss.

Quelle: FG Hamburg, Urteil v. 11.7.2023 – 3 K 188/21, Rev. beim BFH: II R 23/23; NWB

Schlagwort: Schenkungsteuer

Schenkungsteuer: Weitervermietetes Grundstück ist bei Betriebsaufspaltung nicht begünstigtes Verwaltungsvermögen

Schenkungsteuer: Besteuerungslücke bei disquotaler Einlage in KGaA