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Kategorie: Unternehmer

Zeitpunkt eines Auflösungsverlustes bei Aufgabe einer wesentlichen GmbH-Beteiligung

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Ein Verlust aus der Aufgabe einer wesentlichen Beteiligung von mindestens 1 % an einer GmbH ist grundsätzlich erst mit dem Abschluss der Liquidation steuerlich zu berücksichtigen. Ein früherer Zeitpunkt kommt nur dann in Betracht, wenn mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Verlustes nicht mehr zu rechnen ist. Solange die GmbH aber trotz Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch über freies Vermögen verfügt und die Verwertung der zur Sicherheit übereigneten Wirtschaftsgüter noch nicht vollständig abgeschlossen ist, bleibt es beim Abschluss der Liquidation.

Hintergrund: Der Gewinn und Verlust aus dem Verkauf einer im Privatvermögen gehaltenen GmbH-Beteiligung von mindestens 1 % unterliegt der Steuer und muss versteuert werden (Gewinn) bzw. kann steuerlich abgesetzt werden (Verlust). Der Verlust unterliegt ebenso wie ein Gewinn dem sog. Teileinkünfteverfahren und wird daher nur zu 60 % berücksichtigt.

Streitfall: Die Klägerin erwarb im März 2014 eine Beteiligung an der überschuldeten Z-GmbH zum Preis von 1 €. In dem Kaufvertrag verpflichtete sie sich, der Z-GmbH ein Darlehen in Höhe von 320.000 € zu Verfügung zu stellen; als Sicherheit übereignete die Z-GmbH der Klägerin neun Kfz im Wert von insgesamt 56.000 € sowie ein Ersatzteillager im Wert von 40.000 €. Im Juli 2014 stellte die Z-GmbH einen Insolvenzantrag; das Insolvenzverfahren wurde im September 2014 eröffnet. Der Insolvenzverwalter zeigte sogleich die Masseunzulänglichkeit an. Nach dem Bericht des Insolvenzverwalters hatte die Klägerin im Mai 2014 eine möglicherweise anfechtbare Darlehensrückzahlung in Höhe von 16.000 € erhalten. Die zur Sicherheit übereigneten Kfz waren zum Teil veräußert worden, und es war noch ein Betrag in Höhe von 44.000 € für die Insolvenzmasse frei. Die Klägerin machte einen Verlust aus der Aufgabe ihrer Beteiligung im Streitjahr 2014 in Höhe von 320.001 € geltend. Das Finanzamt erkannte den Verlust nicht an.

Entscheidung: Das Finanzgericht Düsseldorf (FG) wies die Klage ab:

  • Ein Verlust aus der Aufgabe einer wesentlichen GmbH-Beteiligung kann grundsätzlich erst mit dem Abschluss der Liquidation geltend gemacht werden. Denn erst dann steht fest, ob und in welcher Höhe der Gesellschafter mit einer Zuteilung und Rückzahlung von Vermögen der GmbH rechnen kann. Die Liquidation war im Streitjahr 2014 aber noch nicht abgeschlossen.
  • Ausnahmsweise kann der Verlust schon zu einem früheren Zeitpunkt steuerlich berücksichtigt werden, wenn mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Verlustes nicht mehr zu rechnen ist. Dies ist z.B. der Fall, wenn die Eröffnung des Insolvenzverfahrens mangels Masse abgelehnt wurde oder wenn die GmbH bereits im Zeitpunkt des Auflösungsbeschlusses vermögenslos war.
  • Die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens genügt hingegen noch nicht, um den Verlust bereits im Jahr der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu berücksichtigen. Denn es steht aufgrund der Eröffnung des Insolvenzverfahrens noch nicht fest, ob der Gesellschafter noch Geld erhält.
  • Die Z-GmbH war nicht vermögenslos, sondern hatte noch Vermögen in Höhe von ca. 44.000 €. Unbeachtlich ist, dass die Schulden der GmbH deutlich höher waren. Ferner war es nach dem Bericht des Insolvenzverwalters denkbar, dass eine Tilgung an die Bank in Höhe von 320.000 € noch angefochten würde. Ferner steht noch nicht fest, ob die Klägerin tatsächlich eine Darlehensrückzahlung in Höhe von 16.000 € erhalten hat und ob diese Rückzahlung ggf. noch vom Insolvenzverwalter angefochten wird; ferner stand die Verwertung aller sicherungsübereigneten Kfz noch nicht fest.

Hinweise: Zwar hat die Klägerin die Klage verloren. Dies bedeutet aber nicht, dass sie den Verlust nicht absetzen kann. Denn aus dem Urteil folgt lediglich, dass der Verlust zu einem späteren Zeitpunkt, nämlich nach Abschluss der Liquidation, steuerlich berücksichtigt werden kann.

In der Praxis stellt sich oft das Problem, dass noch nicht sicher abgesehen werden kann, in welchem Veranlagungszeitraum der Verlust aus der Aufgabe einer GmbH-Beteiligung zu berücksichtigen ist. Hier ist es verfahrensrechtlich sinnvoll, alle in Betracht kommenden Jahre durch einen Einspruch gegen den jeweiligen Steuerbescheid offenzuhalten.

Quelle: FG Düsseldorf, Urteil v. 12.4.2022 – 10 K 1175/19 E; NWB

Keine Grunderwerbsteuerfreiheit bei Treuhandbeteiligungen

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Die Grunderwerbsteuerbefreiung für Grundstücksübertragungen zwischen Schwester-Personengesellschaften setzt voraus, dass an beiden Gesellschaften die identischen Gesellschafter beteiligt sind. Ist einer der Gesellschafter der einen Gesellschaft an der anderen Gesellschaft nur als Treugeber über einen Treuhänder beteiligt, genügt dies insoweit nicht für eine Steuerbefreiung; denn Gesellschafter ist dann nur der Treuhänder, nicht aber der Treugeber.

Hintergrund: Die Übertragung eines Grundstücks von einer Personengesellschaft auf eine andere Personengesellschaft ist grunderwerbsteuerfrei, soweit an beiden Gesellschaften dieselben Gesellschafter beteiligt sind und noch bestimmte Fristen eingehalten werden.

Streitfall: Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, die von der C-KG mehrere Grundstücke im Jahr 2015 erwarb. An der Klägerin war die CT-KG als alleinige Kommanditistin beteiligt. Deren Komplementärin war die C-KG, also die Verkäuferin, die aber nicht am Vermögen der CT-KG beteiligt war; die alleinige Kommanditistin der CT-KG, die auch am Vermögen beteiligt war, war die X-GmbH, die wiederum Treuhänderin für die C-KG (Verkäuferin) als Treugeberin war. Das Finanzamt erhob auf den Verkauf der Grundstücke Grunderwerbsteuer.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

  • Der Verkauf der Grundstücke an die Klägerin durch die C-KG war grunderwerbsteuerbar.
  • Der Verkauf war nicht grunderwerbsteuerfrei. Denn am Vermögen der Klägerin hielt die C-KG weder unmittelbar noch mittelbar einen Anteil. Die C-KG war zwar Komplementärin der CT-KG, der alleinigen Kommanditistin der Klägerin, jedoch war die C-KG nicht am Vermögen der CT-KG beteiligt.
  • Bei einer doppelstöckigen Personengesellschaft (Klägerin als Untergesellschaft und CT-KG als Obergesellschaft) kann zwar bei der Prüfung der Frage, ob ein Anteil am Vermögen der Untergesellschaft besteht, auch auf die am Vermögen der Obergesellschaft beteiligten Gesellschafter zurückgegriffen werden. Am Vermögen der CT-KG als Obergesellschaft war aber nur die X-GmbH beteiligt, nicht hingegen die C-KG.
  • Es genügt nicht, dass die X-GmbH Treuhänderin für die C-KG als Treugeberin war. Zivilrechtlich ist nämlich nur der Treuhänder – und nicht der Treugeber – am Vermögen der Personengesellschaft beteiligt.

Hinweise: Eine erweiternde Auslegung der Steuerbefreiung hat der BFH abgelehnt.

Eine Treuhandabrede ist grunderwerbsteuerlich häufig problematisch, weil bei einem Erwerb durch einen Treuhänder zweimal Grunderwerbsteuer entsteht, nämlich einmal für den Erwerb des Treuhänders aufgrund des Kaufvertrags und zugleich ein weiteres Mal für die wirtschaftliche Verwertungsbefugnis des Treugebers.

Quelle: BFH, Urteil v. 12.1.2022 – II R 16/20; NWB

Grunderwerbsteuerliche Zurechnung von Grundstücken einer Untergesellschaft

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Allein die Beteiligung einer Ober-Personengesellschaft an einer grundbesitzenden Unter-Personengesellschaft genügt nicht für die Zurechnung der Grundstücke der Unter-Personengesellschaft auf die Ober-Personengesellschaft. Erforderlich ist vielmehr, dass die Ober-Personengesellschaft das Grundstück im Wege einer grunderwerbsteuerbaren Anteilsübertragung erworben hat.

Hintergrund: Werden an einer grundbesitzenden Personengesellschaft innerhalb von zehn Jahren mindestens 90 % der Anteile mittelbar oder unmittelbar auf neue Gesellschafter übertragen, entsteht Grunderwerbsteuer. Bis zum 30.6.2021 entstand Grunderwerbsteuer nur dann, wenn innerhalb von fünf Jahren mindestens 95 % der Anteile auf neue Gesellschafter übertragen wurden.

Streitfall: Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, an der die A-KG als Kommanditistin zu 100 % beteiligt war und hinter der der A stand. Die Klägerin war Alleingesellschafterin der X-AG, die seit 1994 Grundstücke hielt. Im Jahr 2011 verkaufte A seine Beteiligung von 100 % an der Klägerin an die A-Lux, eine luxemburgische Personengesellschaft. Alleiniger Gesellschafter der A-Lux war wiederum der A. Im Jahr 2013 verkaufte die Klägerin 5,1 % der Anteile an der X-AG an die B-Lux, eine luxemburgische Kapitalgesellschaft, deren Alleingesellschafterin die A-Lux war. Das Finanzamt behandelte die Anteilsübertragung im Jahr 2011 als grunderwerbsteuerbar.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

  • Die Anteilsübertragung im Jahr 2011 war nicht grunderwerbsteuerbar. Nach der im Jahr 2011 geltenden Rechtslage hätten innerhalb von fünf Jahren mindestens 95 % der Anteile an einer grundbesitzenden Personengesellschaft unmittelbar oder mittelbar auf neue Gesellschafter übertragen werden müssen.
  • Die Klägerin selbst, deren Anteile zu 100 % auf die A-Lux übertragen wurden, hielt keine Grundstücke. Sie war aber an der X-AG beteiligt, die Grundstücke besaß. Diese Grundstücke konnten der Klägerin allerdings nicht ohne Weiteres zugerechnet werden. Erforderlich hierfür wäre gewesen, dass die Klägerin als Obergesellschaft die Grundstücke aufgrund eines Erwerbsvorgangs in Gestalt einer Anteilsübertragung erworben hat. Allein die Beteiligung der Klägerin als Obergesellschaft an der X-AG als Untergesellschaft führt nicht zu einer Zurechnung der Grundstücke der X-AG zum grunderwerbsteuerlichen Vermögen der Klägerin. Die Klägerin hat hinsichtlich der 1994 von der X-AG erworbenen Grundstücke keinen grunderwerbsteuerlichen Erwerbsvorgang verwirklicht.

Hinweise: Grunderwerbsteuerbar ist auch die Erlangung der wirtschaftlichen Verwertungsbefugnis an einem Grundstück, z.B. durch den Treugeber, wenn der Treuhänder für ihn ein Grundstück erwirbt. Die Klägerin hatte aber keine Einwirkungsmöglichkeiten auf die Grundstücke der X-AG.

Für Unternehmen mit doppel- oder mehrstöckigen Personengesellschaftsstrukturen ist das Urteil erfreulich. Denn der BFH lässt allein das Bestehen einer Beteiligung nicht ausreichen, damit ein Grundstück der Unter-Personengesellschaft der Ober-Personengesellschaft zugerechnet werden kann. Erforderlich ist vielmehr ein grunderwerbsteuerbarer Vorgang aufseiten der Obergesellschaft, der dazu geführt hat, dass ihr das Grundstück grunderwerbsteuerlich zugerechnet werden kann. Dieser Vorgang wird – bei doppel- bzw. mehrstöckigen Beteiligungen – eine grunderwerbsteuerbare Anteilsübertragung sein.

Quelle: BFH, Urteil v. 1.12.2021 – II R 44/18; NWB

Verdeckte Gewinnausschüttung bei Ausschüttung an Nießbrauchsberechtigten, der keine Stimmrechte hat

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Der Nießbrauch an GmbH-Anteilen, durch den zwar ein Anspruch auf den Gewinnanteil begründet wird, die Stimmberechtigung und sonstige Verwaltungsrechte aber beim Anteilseigner verbleiben, wird steuerlich nicht anerkannt. Die Ausschüttung ist daher dem Anteilseigner – und nicht dem Nießbrauchsberechtigten – zuzurechnen. Eine an den Nießbrauchsberechtigten geleistete Ausschüttung kann daher eine verdeckte Gewinnausschüttung darstellen.

Hintergrund: Dividendeneinnahmen muss grundsätzlich der Anteilseigner versteuern. Durch einen Nießbrauch kann aber ein Dritter an den Anteilen berechtigt werden, so dass der Dritte die Dividenden versteuern muss.

Streitfall: Die Klägerin war zusammen mit dem X ursprünglich zu jeweils 50 % an der A-GmbH, B-GmbH und C-GmbH beteiligt. Am 16.12.2004 bestellten die Klägerin und X einen Nießbrauch zu 80 % an ihren Anteilen an der C-GmbH zugunsten der A-GmbH. Jedoch verblieben die Stimmrechte bei der Klägerin und bei X. Ebenfalls am 16.12.2004 beschlossen die Klägerin und X eine Erhöhung des Stammkapitals der B-GmbH und brachten ihre nießbrauchsbelasteten Anteile an der C-GmbH in die B-GmbH ein. Am 28.12.2004 sowie im Juni und Dezember 2006 beschloss die Gesellschafterversammlung der C-GmbH Gewinnausschüttungen, die im Umfang des Nießbrauchs an die A-GmbH ausgezahlt wurden. Das Finanzamt erfasste die an die A-GmbH erfolgten Ausschüttungen in den Streitjahren 2004 und 2006 jeweils zur Hälfte als verdeckte Gewinnausschüttung bei der Klägerin sowie bei X.

Entscheidung: Auf die hiergegen gerichtete Klage wies der Bundesfinanzhof (BFH) die Sache an das Finanzgericht (FG) zur weiteren Aufklärung zurück, weil eine verdeckte Gewinnausschüttung nicht feststand:

  • Die Ausschüttungen waren nicht der A-GmbH zuzurechnen, da diese nur hinsichtlich der Gewinnanteile anspruchsberechtigt war, aber die Verwaltungsrechte, insbesondere das Stimmrecht, nicht durchsetzen konnte. Steuerlich gesehen hätte daher die B-GmbH die Dividenden erhalten und versteuern müssen.
  • Da die Dividenden aber tatsächlich an die A-GmbH als Nießbrauchsberechtigte gezahlt worden sind, führt die Auszahlung grundsätzlich zu einer verdeckten Gewinnausschüttung bei der B-GmbH sowie bei den Gesellschaftern der B-GmbH, da bei der B-GmbH eine verhinderte Vermögensmehrung eingetreten ist, weil sie die Dividenden tatsächlich nicht vollständig erhalten hat und weil die A-GmbH eine nahestehende Person der beiden Gesellschafter der B-GmbH war; denn die Gesellschafter der B-GmbH waren die Klägerin und X, die auch Gesellschafter der A-GmbH waren.
  • Allerdings kann es auch sein, dass es betriebliche Gründe für die Gestaltung gab. So ist es denkbar, dass die Einbringung der nießbrauchsbelasteten Anteile an der C-GmbH in die B-GmbH nach kaufmännischen Gesichtspunkten abgewogen war; denn die Klägerin und X erhielten im Gegenzug für ihre Einbringung der nießbrauchsbelasteten neue Anteile an der B-GmbH.
  • Für eine Abwägung nach kaufmännischen Gesichtspunkten würde sprechen, wenn sowohl die eingebrachten Anteile an der C-GmbH unter Berücksichtigung der Nießbrauchsbelastung als auch die neu ausgegebenen Anteile an der B-GmbH von der Klägerin und X bewertet worden wären und diese Bewertung der Einbringung zugrunde gelegt worden wäre. Eine verdeckte Gewinnausschüttung wäre dann nicht anzunehmen. Sollte eine entsprechende Bewertung und vertragliche Bezugnahme auf die Bewertung jedoch unterblieben sein, läge die streitige verdeckte Gewinnausschüttung wohl vor.

Hinweise: Das FG muss nun aufklären, ob die Einbringung nach kaufmännischen Gesichtspunkten abgewogen war. Für die Praxis bedeutet das BFH-Urteil, dass auch bei einer Umstrukturierung in einer kleinen, vertrauten „Konzerngruppe“ – wie sie hier mit der Klägerin und X bestand – eine Anteilsbewertung durchgeführt werden sollte, um Vermögensverschiebungen unter den einzelnen Gesellschaften zu vermeiden, die letztendlich verdeckte Gewinnausschüttungen und verdeckte Einlagen auslösen können.

Ferner ist bei Bestellung eines Nießbrauchs an GmbH-Anteilen oder Aktien darauf zu achten, dass der Nießbrauchsberechtigte auch die wesentlichen Verwaltungsrechte wie das Stimmrecht durchsetzen kann. Anderenfalls werden die Dividenden weiterhin dem Anteilseigner zugerechnet und müssen grundsätzlich von ihm auch versteuert werden.

Quelle: BFH, Urteil v, 14.2.2022 – VIII R 29/18; NWB