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Kategorie: Gesellschafter/Geschäftsführer

Einlage einer wesentlichen GmbH-Beteiligung und anschließende Einlagenrückgewähr

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Die Einlage einer wesentlichen GmbH-Beteiligung in das Betriebsvermögen hat stets mit den Anschaffungskosten zu erfolgen und nicht mit dem Teilwert. Die Anschaffungskosten und damit der Einlagewert sind um Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto (sog. Einlagenrückgewähr) zu mindern, die vor der Einlage erfolgt sind. Übersteigen Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto nach der Einlage den Einlagewert, führt der überschießende Betrag zu gewerblichen Einkünften.

Hintergrund: Eine wesentliche Beteiligung an einer GmbH besteht nach der aktuellen Gesetzeslage ab einer Beteiligung von 1 %. Früher war die Wesentlichkeitsgrenze höher, nämlich bei 10 % und zuvor sogar bei 25 %. Nach dem Gesetz ist eine wesentliche Beteiligung an einer GmbH nicht mit dem Teilwert, sondern höchstens mit den Anschaffungskosten vorzunehmen.

Streitfall: Die Klägerin war eine GmbH & Co. KG, die bilanzierte und deren alleiniger Kommanditist der A war. A war außerdem seit 1991 an der B-GmbH beteiligt. Ursprünglich betrug seine Beteiligung nur ca. 20 % und lag damit unterhalb der damals geltenden Grenze für wesentliche Beteiligungen von 25 %. Bis 1997 tätigte die B-GmbH steuerfreie Ausschüttungen aus dem früheren sog. EK 04. 1998 erhöhte A seine Beteiligung an der B-GmbH auf 30 %, so dass er nun wesentlich beteiligt war. Im Dezember 2004 legte er seine Beteiligung in das Betriebsvermögen der Klägerin ein. Nach der Einlage nahm die B-GmbH Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto in Höhe von ca. 640.000 € im Jahr 2005 und in Höhe von ca. 30.000 € im Jahr 2007 vor. Das Finanzamt ging von einem Einlagewert im Jahr 2004 von ca. 327.000 € aus. Soweit die Ausschüttungen in Höhe von 640.000 € und 30.000 € diesen Einlagewert der Beteiligung überstiegen, nämlich in Höhe von 343.000 €, setzte das Finanzamt gewerbliche Beteiligungserträge bei der Klägerin an.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die hiergegen gerichtete Klage ab:

  • Die Einlage der wesentlichen Beteiligung an der B-GmbH im Jahr 2004 musste nach dem Gesetz mit den Anschaffungskosten bewertet werden und nicht mit dem Teilwert. Auf diese Weise sollen auch die Wertsteigerungen, die vor der Einlage im Privatvermögen eingetreten sind, steuerlich erfasst werden, weil bei einem späteren Verkauf die Anschaffungskosten vom Veräußerungserlös abgezogen werden.
  • Die ursprünglichen Anschaffungskosten, die der A aufgewandt hat, um zunächst 20 % zu erwerben und dann auf 30 % aufzustocken, waren um die vor der Einlage, nämlich bis 1997, erfolgten steuerfreien Ausschüttungen aus dem sog. EK 04 zu mindern. Dementsprechend fiel der Einlagewert niedrig aus und war nur mit 327.000 € zu bewerten.
  • Die nach der Einlage erfolgten Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto waren – anders als Gewinnausschüttungen – zwar grundsätzlich steuerfrei, weil lediglich Einlagen zurückgezahlt wurden. Dies gilt aber nur, soweit der Buchwert der Beteiligung von 327.000 € nicht überschritten wird. Soweit hingegen die Ausschüttungen darüber hinaus gingen, waren sie als betriebliche Beteiligungserträge zu erfassen. Insgesamt sind Ausschüttungen aus dem steuerlichen Einlagekonto in Höhe von 670.000 € erfolgt, so dass der Buchwert von 327.000 € um 343.000 € überschritten wurde. Dies führte im Jahr 2005 zu einem Beteiligungsertrag von 313.000 € (327.000 € Buchwert minus 640.000 € Ausschüttungen) und im Jahr 2007 zu einem Beteiligungsertrag von 30.000 €, da der Buchwert bereits aufgebraucht war.

Hinweise: Der Fall ist sehr komplex, weil sich im Zeitraum von 1991 bis zum letzten Streitjahr 2007 die Rechtslage mehrfach geändert hat. Für die Klägerin wurde es zum Problem, dass sie insgesamt zu viel aus dem EK 04 und dem steuerlichen Einlagekonto ausgeschüttet hat und damit die Anschaffungskosten gemindert und schließlich aufgebraucht und überschritten hat.

In der Praxis ist zu beachten, dass eine wesentliche GmbH-Beteiligung stets mit den Anschaffungskosten eingelegt wird, und zwar nach der Rechtsprechung des BFH auch dann, wenn der Teilwert im Zeitpunkt der Einlage unter die Anschaffungskosten gesunken ist. Auf diese Weise sollen auch Wertminderungen, die vor der Einlage eingetreten sind und die sich ohne Einlage in das Betriebsvermögen bei einer Veräußerung der Beteiligung im Privatvermögen ausgewirkt hätten, steuerlich erfasst werden.

Quelle: BFH, Urteil v. 30.6.2022 – IV R 19/18; NWB

Haftung der Organgesellschaft für Umsatzsteuern des Organträgers

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Eine Organgesellschaft haftet für die Steuern des Organträgers nicht nur dann, wenn die Steuern während der Dauer der Organschaft entstanden sind, sondern auch, wenn die Steuern während der Dauer der Organschaft verursacht worden sind.

Hintergrund: Mehrere Unternehmen können eine umsatzsteuerliche Organschaft begründen, indem eine Kapitalgesellschaft als Organgesellschaft finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert wird. Die Umsätze der eingegliederten Organgesellschaft werden dann dem Organträger zugerechnet, der sie versteuern und die Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen muss. Der Organträger macht auch die Vorsteuer aus den Eingangsleistungen der Organgesellschaft geltend. Nach dem Gesetz haftet eine Organgesellschaft für solche Steuern des Organträgers, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist.

Streitfall: Zwischen der X-GmbH als Organgesellschaft und der A-GmbH als Organträger bestand eine umsatzsteuerliche Organschaft, so dass die A-GmbH die Umsätze der X-GmbH versteuerte und die Vorsteuern aus den Eingangsleistungen der X-GmbH geltend machte. Am 27.3.2014 wurde über das Vermögen der X-GmbH ein vorläufiger Insolvenzverwalter mit allgemeinem Zustimmungsvorbehalt bestellt, so dass die umsatzsteuerliche Organschaft zwischen der X-GmbH und der A-GmbH endete. Die A-GmbH bezahlte die Umsatzsteuer für März 2014 nicht mehr. Das Finanzamt behandelte daraufhin die X-GmbH als Haftungsschuldnerin und meldete die Haftungsforderung zur Insolvenztabelle an. Nachdem der Insolvenzverwalter dieser Anmeldung widersprochen hatte, erließ das Finanzamt einen Feststellungsbescheid, gegen den der Insolvenzverwalter klagte.

Entscheidung: Der BFH verwies die Sache an das Finanzgericht (FG) zur weiteren Aufklärung zurück:

  • Die Haftung einer Organgesellschaft für die Steuern des Organträgers setzt nicht voraus, dass die Steuern während des Bestehens der Organschaft entstanden sind. Eine Haftung wäre dann nicht zu bejahen, da die Umsatzsteuer für März 2014 erst mit Ablauf des 31.3.2014 entstanden ist, während die Organschaft bereits am 27.3.2014 geendet hat. Denn aufgrund der Bestellung eines vorläufigen Insolvenzverwalters mit Zustimmungsvorbehalt waren Verfügungen der X-GmbH über ihr Vermögen nur noch mit Zustimmung des vorläufigen Insolvenzverwalters wirksam. Die A-GmbH als bisheriger Organträger hatte daher organisatorisch keinen Zugriff mehr auf die X-GmbH.
  • Es genügt vielmehr, wenn die Steuern während der Dauer der Organschaft verursacht worden sind. Denn nach dem Sinn und Zweck der Haftungsregelung umfasst die Steuer, die der Organträger zahlen muss, auch die Beträge, die ohne diese Organschaft von der Organgesellschaft, d.h. der X-GmbH, geschuldet worden wären.
  • Das FG muss nun ermitteln, inwieweit in der Umsatzsteuervoranmeldung für März 2014 Umsatzsteuern und Vorsteuerberichtigungsansprüche enthalten sind, die den Organkreis, der aus der X-GmbH und der A-GmbH bestand, betreffen. Dies ist insbesondere die Umsatzsteuer auf Lieferungen und sonstige Leistungen, die während des Bestehens der umsatzsteuerlichen Organschaft ausgeführt worden sind, d.h. bis zum 27.3.2014. Außerdem erfasst die Haftung die Berichtigung der Vorsteuer aus Rechnungsbeträgen, die aufgrund der Bestellung des vorläufigen Insolvenzverwalters mit allgemeinem Zustimmungsvorbehalt als uneinbringlich gelten, weil die Organgesellschaft die entsprechenden Rechnungen nicht bezahlt hat.

Hinweis: Durch die Organschaft ist der Organträger für die Bezahlung der Umsatzsteuer zuständig geworden. Kommt der Organträger dieser Pflicht nicht nach, kann das Finanzamt einen Haftungsbescheid gegen die Organgesellschaft erlassen. Die Haftungsregelung zur Organschaft soll also die steuerlichen Risiken ausgleichen, die sich aus einer Zahlungsunfähigkeit des Organträgers ergeben. Die Haftung gilt aber nicht für die eigene Umsatzsteuer des Organträgers ab der Beendigung der Organschaft, im Streitfall also ab dem 28.3.2014.

Quelle: BFH, Urteil v. 5.4.2022 – VII R 18/21; NWB

Fiktiver Zufluss einer Dividende beim beherrschenden Gesellschafter einer ausländischen GmbH

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Einem beherrschenden Gesellschafter einer ausländischen Kapitalgesellschaft gilt die Dividende bereits im Fälligkeitszeitpunkt als zugeflossen, wenn die Kapitalgesellschaft zahlungsfähig ist und nach ausländischem Recht keine rechtlichen oder tatsächlichen Hindernisse gegen eine Dividendenauszahlung bestehen. Der beherrschende Gesellschafter hat dann nämlich die Auszahlung in seiner Hand.

Hintergrund: Die Steuerpflicht von Einnahmen im Bereich der sog. Überschusseinkünfte wie Kapitaleinkünfte, Arbeitslohn, Vermietungseinkünfte oder sonstigen Einkünfte setzt grundsätzlich den Zufluss voraus.

Streitfall: Der Kläger hatte in den Streitjahren 2007 bis 2010 seinen Wohnsitz in Deutschland. Er war Alleingesellschafter der kroatischen X-D.o.o., bei der es sich um eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung nach kroatischem Recht handelte. Die X-D.o.o. beschloss in den Streitjahren Dividendenausschüttungen in Höhe von bis zu ca. 300.000 €, zahlte die Dividenden aber dem Kläger nicht aus. Das Finanzamt ging aufgrund der beherrschenden Stellung des Klägers von einem fiktiven Zufluss aus und setzte entsprechende Kapitaleinnahmen in den Steuerbescheiden für 2007 bis 2010 an.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) hielt einen fiktiven Zufluss für grundsätzlich möglich, verwies die Sache aber zur weiteren Aufklärung an das Finanzgericht (FG) zurück:

  • Zwar sind die Dividenden dem Kläger tatsächlich nicht zugeflossen, da die Gesellschafterversammlung der X-D.o.o. die Dividendenzahlung nur beschlossen hat, die X-D.o.o. die Dividenden aber nicht an den Kläger ausbezahlt hat.
  • Jedoch ist ein fiktiver Zufluss der Dividenden beim Kläger denkbar. Der Kläger war als Alleingesellschafter nämlich beherrschender Gesellschafter und hatte es daher grundsätzlich in der Hand, die Dividenden an sich auszahlen zu lassen.
  • Ein derartiger fiktiver Zufluss kann aber nur angenommen werden, wenn der Anspruch des beherrschenden Gesellschafters eindeutig, unbestritten und fällig ist, die Kapitalgesellschaft zahlungsfähig ist und wenn die wirtschaftliche Verfügungsmacht des beherrschenden Gesellschafters zu bejahen ist. Eine wirtschaftliche Verfügungsmacht besteht nicht, wenn der Auszahlung rechtliche oder wirtschaftliche Hindernisse entgegenstehen; ob derartige Hindernisse bestehen, richtet sich bei einer ausländischen Kapitalgesellschaft nach dem ausländischen Recht, d. h. im Streitfall nach dem kroatischen Recht.
  • Im Streitfall waren die Dividendenauszahlungsansprüche des Klägers fällig, und die X-D.o.o. war aufgrund der erzielten Gewinne in den Jahren 2007 bis 2010 auch zahlungsfähig. Allerdings könnte es sein, dass einer Auszahlung Hindernisse nach kroatischem Recht entgegenstanden; denn der Kläger hatte geltend gemacht, dass die Auszahlung einer Dividende nach kroatischem Recht erst dann erfolgen darf, wenn die Kapitalgesellschaft die Abführung der Kapitalertragsteuer an das kroatische Finanzamt nachweist. Ob es tatsächlich ein solches Hindernis gab, muss das FG nun im zweiten Rechtsgang aufklären.

Hinweise: Der BFH wendet auf den beherrschenden Gesellschafter einer ausländischen Kapitalgesellschaft die gleichen Grundsätze wie auf den beherrschenden Gesellschafter einer deutschen Kapitalgesellschaft an. Allerdings gibt es bei einer deutschen Kapitalgesellschaft in der Regel keine rechtlichen Hindernisse gegen die Auszahlung einer beschlossenen Dividende. Anders kann dies bei einer ausländischen Kapitalgesellschaft sein, weil hier das jeweilige ausländische Recht zu prüfen ist.

Die Annahme eines fiktiven Zuflusses führt zu einer Vorverlagerung der Steuerpflicht. Sie führt aber nicht zu einer Doppelbesteuerung. Denn wird die Dividende tatsächlich an den Kläger ausgezahlt, muss der Kläger die Dividende dann beim tatsächlichen Zufluss nicht noch einmal versteuern, wenn bereits zuvor ein fiktiver Zufluss bejaht worden war.

Ein fiktiver Zufluss kommt bei beherrschenden Gesellschaftern einer Kapitalgesellschaft auch bei anderen Einkünften in Betracht, z.B. beim Arbeitslohn, etwa bei einer fälligen Tantieme, die nicht ausgezahlt wird, obwohl die Kapitalgesellschaft zahlungsfähig ist.

Quelle: BFH, Urteil v. 14.2.2022 – VIII R 32/19; NWB

Keine Hinzuschätzung bei einer GmbH wegen ungeklärter Vermögenszuwächse beim Gesellschafter

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Ungeklärte Vermögenszuwächse beim Gesellschafter der GmbH, die sich aufgrund einer bei ihm durchgeführten Geldverkehrsrechnung ergeben, und verdeckte Einlagen des GmbH-Gesellschafters in die GmbH berechtigen das Finanzamt nicht zu einer Hinzuschätzung bei der GmbH. Denn die ungeklärten Vermögenszuwächse können aus eigenen Geschäften des GmbH-Gesellschafters resultieren, die dieser an der GmbH vorbei getätigt hat.

Hintergrund: Hat das Finanzamt Zweifel, ob der Unternehmer alle Erlöse versteuert hat, kann es eine Geldverkehrsrechnung durchführen. Dabei prüft es insbesondere, ob die für den Lebensunterhalt benötigten und ausgegebenen finanziellen Mittel mit den erklärten Einkünften oder steuerfreien Bezügen bzw. Darlehen finanziert werden konnten. Falls nicht, ist dies ein Indiz für unversteuerte Einnahmen.

Streitfall: Die Klägerin war eine GmbH, die auch Bargeschäfte tätigte. Im Rahmen einer Außenprüfung stellte der Prüfer Aufzeichnungsmängel bei den Kasseneinnahmen fest. Außerdem stellte er fest, dass der Alleingesellschafter A Bareinlagen in die Klägerin getätigt hatte. Der Prüfer führte daraufhin beim A eine Geldverkehrsrechnung durch und ermittelte ungeklärte Vermögenszuwächse beim Gesellschafter. So stellte er etwa nicht versteuerte Silberverkäufe des A aus den neunziger Jahren fest. Der Prüfer erhöhte daraufhin den Gewinn der Klägerin und setzte beim A verdeckte Gewinnausschüttungen als Kapitaleinkünfte an.

Entscheidung: Das Finanzgericht Münster (FG) gab der Klage der GmbH überwiegend statt:

  • Die beim A aufgrund der Geldverkehrsrechnung ermittelten ungeklärten Vermögenszuwächse sowie die verdeckten Einlagen des A berechtigten nicht zu einer Erhöhung des Gewinns der Klägerin. Denn aus den ungeklärten Vermögenszuwächsen des A sowie aus den verdeckten Bareinlagen des A ergibt sich nicht zwingend, dass die GmbH Betriebseinnahmen nicht erfasst hat.
  • So ist es durchaus möglich, dass der Gesellschafter eigene Geschäfte an der GmbH vorbei getätigt hat und diese nicht versteuert hat. Die Hinzuschätzung bei der GmbH ist auch dann rechtswidrig, wenn der A bei der Aufklärung seiner Vermögenszuwächse nicht ausreichend mitgewirkt hat.
  • Die Aufzeichnungsmängel bei den Bareinnahmen rechtfertigten aber durchaus eine Hinzuschätzung bei der Klägerin, allerdings nur in Höhe von 1,5 % der Umsätze. Die bei A durchgeführte Geldverkehrsrechnung wirkte sich auf diesen Hinzuschätzungsbetrag nicht aus.

Hinweise: Die Frage bleibt offen, wo die Vermögenszuwächse des A herkamen. Um die Herkunft dieser finanziellen Mittel aber bei der Klägerin annehmen zu können, hätte das Finanzamt konkrete Feststellungen treffen müssen, aus denen sich unversteuerte Einnahmen der Klägerin ergeben. Oft beschränkt sich das Finanzamt aber auf die Vermutung, dass das Geld, das der Kläger für sich verwendet hat, von seiner GmbH gekommen sein muss. Die aktuelle Entscheidung zeigt, dass es sich lohnen kann, gegen derartige Vermutungen gerichtlich vorzugehen.

Der Klageerfolg der GmbH führt im Ergebnis dazu, dass auch beim A keine verdeckte Gewinnausschüttung angesetzt werden kann. Die Änderung des Körperschaftsteuerbescheids der Klägerin ermöglicht eine Änderung des Einkommensteuerbescheids des A.

Quelle: FG Münster, Urteil v. 18.5.2022 – 10 K 261/17 K, U; NWB

Kapitalertragsteuer bei missglückter Einlagenrückgewähr

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Erfüllt eine Einlagenrückgewähr an den Gesellschafter einer GmbH nicht die formellen gesetzlichen Anforderungen, weil die GmbH die erforderliche Bescheinigung nicht erteilt hat, handelt es sich um eine Ausschüttung, für die Kapitalertragsteuer einzubehalten und abzuführen ist. Unterbleibt dies, kann das Finanzamt einen Nacherhebungsbescheid gegenüber der GmbH erlassen.

Hintergrund: Die Ausschüttung einer Kapitalgesellschaft an ihre Anteilseigner führt bei den Anteilseignern zu steuerpflichtigen Kapitaleinkünften. Die Kapitalgesellschaft muss auf die Ausschüttung Kapitalertragsteuer einbehalten, anmelden und abführen. Anders ist dies bei einer sog. Einlagenrückgewähr, d.h. bei der Rückzahlung von Einlagen, die der Anteilseigner in einem früheren Jahr geleistet hat; diese können grundsätzlich steuerfrei zurückgewährt werden. Allerdings sind hierfür bestimmte formelle Anforderungen zu beachten. So muss die Kapitalgesellschaft eine Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr, die Angaben zum Anteilseigner, zur Höhe der Einlagenrückgewähr und zum Tag enthält, ausstellen. Außerdem darf kein ausschüttbarer Gewinn vorhanden sein.

Streitfall: Die Klägerin war die A-GmbH, deren Alleingesellschafterin die Stadt A war. Die A-GmbH verfügte über eine Kapitalrücklage. Am 27.7.2010 beschloss die Gesellschafterversammlung eine Ausschüttung von 5 Mio. € aus der Kapitalrücklage an die A; ein ausschüttbarer Gewinn war nicht vorhanden. Am 28.7.2010 zahlte die Klägerin den Betrag von 5 Mio. € an die A, ohne Kapitalertragsteuer einzubehalten oder abzuführen; denn die Klägerin ging von einer steuerfreien Einlagenrückgewähr aus. Eine Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr stellte die Klägerin nicht aus. In ihrer Feststellungserklärung für das steuerliche Einlagekonto erklärte sie auch keine Minderung des Einlagekontos. Das Finanzamt ging von einer steuerpflichtigen Ausschüttung aus und erließ einen Nacherhebungsbescheid über Kapitalertragsteuer in Höhe von 750.000 € und Solidaritätszuschlag in Höhe von 41.250 €.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) hielt den Nacherhebungsbescheid für rechtmäßig und wies die Klage ab:

  • Eine steuerfreie Einlagenrückgewähr der Klägerin an die A lag nicht vor, da die erforderliche Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr nicht bis zum Tag der Bekanntgabe des Feststellungsbescheids ausgestellt wurde. Außerdem wurde im Bescheid über das steuerliche Einlagekonto zum 31.12.2010 keine Verwendung (Minderung) des Einlagekontos festgestellt.
  • Mangels Bescheinigung fingiert das Gesetz eine Einlagenrückgewähr mit der Bekanntgabe des Feststellungsbescheids zum steuerlichen Einlagekonto in Höhe von 0 €. Somit lag ein Ausschüttungsertrag vor, der am 28.7.2010 und nicht erst mit der Bekanntgabe des gesonderten Feststellungsbescheids entstanden ist.
  • Der Nacherhebungsbescheid setzt ein Verschulden der Klägerin voraus, da mit der Nacherhebung ein Haftungsanspruch geltend gemacht wurde und Haftung ein Verschulden erfordert. Dieses Verschulden war zu bejahen, da die Klägerin grob fahrlässig gehandelt hat. Denn nach der Auszahlung hätte die Geschäftsführung der Klägerin prüfen müssen, ob sie die Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr erteilt hat und deshalb eine Pflicht zur Einbehaltung, Anmeldung und Abführung der Kapitalertragsteuer entfallen ist; ohne Bescheinigung hätte sie Kapitalertragsteuer einbehalten, anmelden und abführen müssen.

Hinweise: An sich hätte die Klägerin eine steuerfreie Einlagenrückgewähr vornehmen können, weil sie über eine ausreichend hohe Kapitalrücklage verfügte und kein ausschüttbarer Gewinn vorhanden war. Allerdings hätte sie hierzu in der Feststellungserklärung für das steuerliche Einlagekonto einen Abgang aus dem Einlagekonto erklären müssen und die Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr spätestens bis zum Tag der Bekanntgabe des Feststellungsbescheids über das steuerliche Einlagekonto ausstellen müssen. Dies war nicht geschehen, so dass aus einer an sich steuerfreien Einlagenrückgewähr eine steuerpflichtige Ausschüttung wurde.

Da das steuerliche Einlagekonto mangels Bescheinigung nicht gemindert wurde, verfügt die Klägerin noch über ein entsprechend hohes steuerliches Einlagekonto und kann in einem Folgejahr eine steuerfreie Einlagenrückgewähr vornehmen, sofern kein ausschüttbarer Gewinn vorhanden ist und die formellen Anforderungen wie z.B. die Bescheinigung über die Einlagenrückgewähr erfüllt werden.

Quelle: BFH, Urteil v. 17.5.2022 – VIII R 14/18; NWB