Erweiterte Gewerbesteuerkürzung und gewerblicher Grundstückshandel

Posted on 03.07.2310.07.23 by schnell_admin

Die erweiterte Gewerbesteuerkürzung für Grundstücksgesellschaften wird nicht gewährt, wenn die Gesellschaft einen gewerblichen Grundstückshandel betreibt. Ein gewerblicher Grundstückshandel liegt allerdings nicht vor, wenn die Veräußerung von Grundbesitz deshalb erfolgt, weil die geplante Bebauung und Vermietung aufgrund der kommunalpolitischen Entwicklungen in der betreffenden Gemeinde nicht mehr umsetzbar waren.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH, die im Immobilienbereich tätig war. Sie verkaufte 2014 eine Immobilie, die sie 2013 erworben hatte. Im November 2015 erwarb die Klägerin eine weitere Immobilie, die sie als Umlaufvermögen bilanzierte. Sie verkaufte diese Immobilie im November 2016 für ca. 3,7 Mio. € mit einem Gewinn von ca. 400.000 €. Ab 2018 beteiligte sich die Klägerin atypisch still an einer ebenfalls in der Immobilienbranche tätigen GmbH & Co. KG. Das Finanzamt ging von einem gewerblichen Grundstückshandel der Klägerin aus und versagte die erweiterte Gewerbesteuerkürzung für 2016.

Entscheidung: Das Finanzgericht Münster (FG) gab der hiergegen gerichteten Klage statt:

Die Klägerin verwaltete im Streitjahr 2016 nur eigenen Grundbesitz und betrieb keinen gewerblichen Grundstückshandel. Ein gewerblicher Grundstückshandel liegt grundsätzlich dann vor, wenn der Steuerpflichtige innerhalb von fünf Jahren mehr als drei Immobilien kauft und verkauft; dies indiziert nach der Rechtsprechung eine bedingte Veräußerungsabsicht bei Erwerb der Immobilie und spricht für eine gewerbliche Tätigkeit.
Die Klägerin hat vorliegend diese sog. Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten. Denn sie hat im Jahr 2016 erst ihre zweite Immobilie verkauft. Auch die spätere Beteiligung als atypisch stille Gesellschafterin an einer Grundstücksgesellschaft im Jahr 2018 und ein etwaiger Verkauf dieser Beteiligung würden nicht zur Überschreitung der Drei-Objekt-Grenze führen.
Auch eine unbedingte Veräußerungsabsicht bezüglich des im Jahr 2016 verkauften Grundstücks war zu verneinen. Denn die Klägerin wollte diese Immobilie entwickeln und umgestalten, um sie danach zu vermieten. Dieser Plan ist aufgrund von kommunalpolitischen Entwicklungen gescheitert, weil die Stadt auf dem Grundstück eine Parkanlage errichten wollte.
Unbeachtlich ist, dass die Klägerin das Grundstück in ihrem Umlaufvermögen bilanziert, also wie eine Ware in der Bilanz ausgewiesen hat. Denn die Bilanz wurde zu einem Zeitpunkt aufgestellt, als bereits klar war, dass das Grundstück nicht mehr entwickelt und vermietet werden konnte. Zwar hätte bilanziell ein Ausweis im Anlagevermögen erfolgen müssen, weil es auf die Verhältnisse am Bilanzstichtag – und nicht am Tag der Bilanzaufstellung – ankommt; die fehlerhafte Bilanzierung führt jedoch nicht zur Annahme einer unbedingten Veräußerungsabsicht.

Hinweise: Zwar stammten zwei der drei Gesellschafter der Klägerin aus der Baubranche. Dies war aus Sicht des FG jedoch kein Grund, von einer gewerblichen Tätigkeit auszugehen. Als unbeachtlich sah das FG auch den Umstand an, dass es sich bei der im Jahr 2016 veräußerten Immobilie um ein sog. Großobjekt handelte, das im Allgemeinen eher als Indiz für einen gewerblichen Grundstückshandel herangezogen wird. Schließlich sah es das Gericht auch als steuerlich unschädlich an, dass die Klägerin über eine Gewerbeerlaubnis für Bauträger verfügte und dass nach ihrem Gesellschaftsvertrag auch die Veräußerung von Immobilien zum Unternehmensgegenstand gehörte. Insgesamt kann man das Urteil daher als „glücklich“ für die Klägerin bezeichnen, da es eine Anzahl von Indizien gab, die für einen gewerblichen Grundstückshandel sprachen.

Quelle: FG Münster, Urteil vom 27.10.2022 – 10 K 3572/18 G; NWB

Verdeckte Gewinnausschüttung bei unterbliebener Verzinsung eines Gesellschafter-Verrechnungskontos

Posted on 03.07.2304.07.23 by schnell_admin

Wird ein bei einer GmbH geführtes Gesellschafter-Verrechnungskonto, das einen Saldo zugunsten der GmbH ausweist, nicht verzinst, führt dies bei der GmbH zu einer verdeckten Gewinnausschüttung, die ihr Einkommen erhöht. Die Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung richtet sich grundsätzlich nach dem Zinssatz, der in der Mitte zwischen dem fremdüblichen Habenzinssatz und dem fremdüblichen Sollzinssatz liegt.

Hintergrund: Gewinnminderungen einer Kapitalgesellschaft, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind, werden als verdeckte Gewinnausschüttung dem Einkommen der Kapitalgesellschaft wieder hinzugerechnet. Hierzu zählt z.B. ein überhöhtes Gehalt für den Gesellschafter-Geschäftsführer oder die unterlassene Verzinsung eines dem Gesellschafter gewährten Darlehens.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine GmbH, an der der A mit 60 % beteiligt war. Die GmbH führte für A ein Verrechnungskonto, das in den Streitjahren 2014 und 2015 einen Saldo von mehr als 200.000 € zugunsten der GmbH auswies. Das Verrechnungskonto wurde nicht verzinst. Das Finanzamt hatte bereits im Jahr 2012 einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des A gestellt. Das Finanzamt setzte für 2014 und 2015 eine verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe eines Zinssatzes von 4,5 % des Saldos an.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) folgte der Auffassung des Finanzamts und wies die Klage ab:

Die unterbleibende Verzinsung eines Gesellschafter-Verrechnungskontos führt unter dem Gesichtspunkt einer verhinderten Vermögensmehrung zu einer verdeckten Gewinnausschüttung. Denn es handelt sich bei der Unverzinslichkeit um einen Vorteil, der dem Gesellschafter aufgrund seines Gesellschaftsverhältnisses gewährt wird.
Die Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung richtet sich nach dem fremdüblichen Zinssatz. Dabei ist es jedoch grundsätzlich nicht geboten, nur auf den Habenzinssatz abzustellen, den die GmbH bei einer Anlage bei einer Bank hätte erhalten können. Vielmehr ist auch die Sicht des Gesellschafters als Kreditnehmer zu berücksichtigen, der im Fall der Kreditaufnahme bei einer Bank den üblichen Sollzinssatz hätte entrichten müssen. Daher kann grundsätzlich unterstellt werden, dass sich die GmbH und der Gesellschafter die bankübliche Marge zwischen Soll- und Habenzinsen teilen (sog. Margenteilungsgrundsatz).
Der vom Finanzamt ermittelte und vom Finanzgericht bestätigte Zinssatz von 4,5 % ist nicht zu beanstanden. Denn in den Streitjahren lag der Habenzinssatz nur geringfügig über 0 % und der Sollzinssatz bei etwa 9 %. Die Marge betrug damit neun Prozentpunkte, so dass für die verdeckte Gewinnausschüttung die Hälfte hiervon, nämlich ein Zinssatz von 4,5 % angesetzt werden konnte. Dabei war zuungunsten der Klägerin zu berücksichtigen, dass ihre Forderung gegen A unbesichert war und daher den Charakter eines unbesicherten Privatkredits hatte. Angesichts der Höhe des Verrechnungskontos von mehr als 200.000 € und des im Jahr 2012 gestellten Insolvenzeröffnungsantrags war die fehlende Besicherung bedeutsam und sprach gegen einen niedrigeren Zinssatz.

Hinweise: Hätte sich die GmbH selbst über Kredite finanziert, hätte die verdeckte Gewinnausschüttung in Höhe der von der GmbH gegenüber der Bank geschuldeten Sollzinsen angesetzt werden können.

Das Urteil macht deutlich, dass Gesellschafter-Verrechnungskonten, die von einer GmbH geführt werden, verzinst werden sollten. Anderenfalls droht der Ansatz einer verdeckten Gewinnausschüttung. Hinsichtlich der Höhe hält der BFH am Margenteilungsgrundsatz fest, wonach sich GmbH und Gesellschafter die Differenz (Marge) zwischen Sollzinssatz und Habenzinssatz teilen.

Quelle: BFH, Urteil vom 22.2.2023 – I R 27/20; NWB

Versteuerung einer nicht zugeflossenen Tantieme

Posted on 03.07.2304.07.23 by schnell_admin

Ein beherrschender GmbH-Geschäftsführer muss eine ihm nicht zugeflossene Tantieme nur dann versteuern, wenn die GmbH eine Tantiemerückstellung gewinnmindernd passiviert hat. Anderenfalls ist die Annahme eines fiktiven Zuflusses gerechtfertigt.

Hintergrund: Die Tantieme eines GmbH-Geschäftsführers gehört zu seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und muss daher grundsätzlich im Zeitpunkt des Zuflusses versteuert werden. Allerdings kann es bei beherrschenden Gesellschaftern auch zu einem sog. fiktiven Zufluss kommen, wenn sie einen fälligen Anspruch gegen ihre GmbH haben und die GmbH zahlungsfähig ist. Denn ein beherrschender Gesellschafter kann die Auszahlung der Tantieme jederzeit durchsetzen.

Sachverhalt: Der Kläger war alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH und hatte in den Streitjahren 2015 bis 2017 einen Anspruch auf Auszahlung einer Tantieme, der fällig war. Die GmbH zahlte ihm die Tantieme in den Jahren 2015 bis 2017 jedoch nicht aus. Die GmbH hatte in den Jahresabschlüssen zum 31.12.2015 bis 31.12.2017 keine Tantiemerückstellungen passiviert und ihren Gewinn daher nicht gemindert. Das Finanzamt ging von einem fiktiven Zufluss der Tantiemen beim Kläger aus und setzte bei der Einkommensteuer 2015 bis 2017 entsprechende Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit an.

Entscheidung: Das Finanzgericht Baden-Württemberg (FG) verneinte einen fiktiven Zufluss und gab der Klage statt:

Zwar kann bei einem beherrschenden Gesellschafter ein fiktiver Zufluss angenommen werden, wenn er gegen seine GmbH einen fälligen Anspruch hat und die GmbH zahlungsfähig ist. Mit der Fälligkeit wird dann ein Zufluss angenommen, der im Jahr der Fälligkeit versteuert werden muss. Fälligkeit des Anspruchs und Zahlungsfähigkeit der GmbH waren im Streitfall gegeben.
Allerdings setzt ein fiktiver Zufluss des Weiteren voraus, dass die GmbH die Tantieme gewinnmindernd gebucht hat. Denn der fiktive Zufluss, der eine Versteuerung beim beherrschenden Gesellschafter bewirkt, ist ein Ausgleich dafür, dass die Tantieme bei der GmbH den Gewinn gemindert hat. Ist der Gewinn der GmbH aber nicht gemindert worden, gibt es keinen Grund, beim Gesellschafter eine Versteuerung sicherzustellen.
Mangels Passivierung der Tantiemeverpflichtung bei der GmbH entfällt somit ein fiktiver Zufluss beim Kläger.

Hinweise: Zu einer Versteuerung der Tantieme beim Kläger kommt es somit erst dann, wenn er die Tantieme erhält oder wenn die GmbH eine Tantiemerückstellung passiviert.

Das FG folgt nicht der Auffassung des Bundesfinanzministeriums, das einen fiktiven Zufluss beim beherrschenden Gesellschafter auch dann annimmt, wenn die GmbH keine Tantiemerückstellung passiviert hat. Dem FG zufolge kommt es nicht darauf an, ob die GmbH eine Tantiemerückstellung hätte passivieren müssen.

Die Grundsätze des fiktiven Zuflusses gelten auch bei anderen Zahlungsansprüchen eines beherrschenden Gesellschafters gegen seine GmbH, z.B. beim laufenden Gehalt oder bei Miet- oder Zinsansprüchen, wenn er mit der GmbH einen Miet- oder Darlehensvertrag geschlossen hat.

Quelle: FG Baden-Württemberg, Urteil vom 30.6.2022 – 12 K 58/20; NWB

Ein- und Austritt eines neuen Gesellschafters bei einer Personengesellschaft

Posted on 03.07.2304.07.23 by schnell_admin

Ist ein neuer Gesellschafter in eine unternehmerisch tätige Personengesellschaft (Mitunternehmerschaft) eingetreten und haben sich die Altgesellschafter für eine Buchwertfortführung und damit gegen eine Versteuerung ihrer stillen Reserven entschieden und deshalb negative Ergänzungsbilanzen gebildet, müssen sie die negativen Ergänzungsbilanzen bei einem späteren Ausscheiden des Neugesellschafters gegen Abfindung nicht gewinnerhöhend auflösen, sondern können diese fortführen. Hingegen kann der Neugesellschafter seine positive Ergänzungsbilanz, die er anlässlich seines Beitritts gebildet hat, gewinnmindernd von seiner Abfindung abziehen.

Hintergrund: Tritt ein neuer Gesellschafter in eine Mitunternehmerschaft (unternehmerisch tätige Personengesellschaft) ein, wird dies vom Gesetzgeber als Einbringung der Mitunternehmeranteile der Altgesellschafter in eine neue Mitunternehmerschaft angesehen, so dass die Altgesellschafter grundsätzlich ihre stillen Reserven versteuern müssen. Die Altgesellschafter können sich aber für eine Buchwertfortführung entscheiden. In diesem Fall sind im Ergebnis nur die Buchwerte auszuweisen. Der Neugesellschafter kann dann seinen Mehraufwand in einer sog. positiven Ergänzungsbilanz ausweisen und abschreiben, während die Altgesellschafter eine negative Ergänzungsbilanz in korrespondierender Höhe zur positiven Ergänzungsbilanz aufstellen und diese über „Negativabschreibungen“ in den Folgejahren gewinnerhöhend auflösen.

Sachverhalt: Zum 30.12.2005 beteiligte sich die M-GmbH an der C-KG. Die Altgesellschafter entschieden sich zur Buchwertfortführung. In der Bilanz der C-KG wurden daher die Buchwerte ausgewiesen. Die M-KG konnte ihren Mehrbetrag in einer positiven Ergänzungsbilanz ausweisen, während die Altgesellschafter in korrespondierender Höhe negative Ergänzungsbilanzen aufstellten, so dass im Ergebnis keine stillen Reserven aufgedeckt wurden. Zum 1.1.2011 schied die M-GmbH gegen Abfindung aus. Zwecks Ermittlung ihres Aufgabegewinns löste die M-GmbH ihre positive Ergänzungsbilanz gewinnmindernd auf. Das Finanzamt war der Auffassung, dass im Gegenzug auch die negativen Ergänzungsbilanzen der Altgesellschafter gewinnerhöhend aufzulösen seien. Hiergegen wehrte sich die C-KG.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab der Klage statt:

Für eine Auflösung der negativen Ergänzungsbilanzen der Altgesellschafter gab es keine Rechtsgrundlage. Zwar wurden die negativen Ergänzungsbilanzen korrespondierend zur positiven Ergänzungsbilanz der M-GmbH gebildet, um im Ergebnis die Buchwertfortführung zu vermeiden; diese Korrespondenz erfolgte jedoch aufgrund des Beitritts der M-GmbH.
Diese Korrespondenz begründete aber keine Pflicht zur Auflösung der negativen Ergänzungsbilanzen beim Ausscheiden der M-GmbH. Denn Ergänzungsbilanzen werden streng mitunternehmerbezogen geführt. Daher beeinflusst die Aufgabe des Mitunternehmeranteils der M-GmbH nur die Ergänzungsbilanz der M-GmbH, nicht aber die Ergänzungsbilanzen der Altgesellschafter, die ihre Mitunternehmeranteile weder aufgegeben noch veräußert haben.
Die negativen Ergänzungsbilanzen der Altgesellschafter konnten daher ab dem 1.1.2011 fortgeführt werden und führten, soweit in ihnen Minderwerte für abnutzbare Wirtschaftsgüter ausgewiesen waren, auch nach dem Ausscheiden der M-GmbH zu gewinnerhöhenden Minderabschreibungen.

Hinweise: Der BFH macht deutlich, dass es nur hinsichtlich der Höhe der positiven und negativen Ergänzungsbilanzen eine Korrespondenz gab, nicht aber für die Bildung und Auflösung. Bereits für die Bildung der Ergänzungsbilanzen gab es unterschiedliche Gründe, da die M-GmbH ihre erworbenen stillen Reserven in ihrer positiven Ergänzungsbilanz aktivierte, während die Altgesellschafter die negativen Ergänzungsbilanzen aufstellten, um ihr Wahlrecht auf Buchwertfortführung auszuüben und eine Versteuerung der stillen Reserven zu vermeiden.

Quelle: BFH, Urteil vom 23.2.2023 – IV R 27/19; NWB

Keine erweiterte Gewerbeertragskürzung für sog. Sondervergütungen an Gesellschafter

Posted on 24.05.2304.07.23 by schnell_admin

Die erweiterte Gewerbesteuerkürzung, die für gewerbliche Grundstücksverwaltungsgesellschaften gewährt wird, erstreckt sich bei einer Personengesellschaft nicht auf die Sondervergütungen, die als Tätigkeitsvergütungen oder als Zinsen an die Gesellschafter geleistet werden. Dies gilt auch dann, wenn der entsprechende Gesellschafter gar nicht gewerbesteuerpflichtig ist.

Hintergrund: Unternehmen, die nur aufgrund ihrer Rechtsform als Kapitalgesellschaft oder aufgrund ihrer gewerblichen Prägung als GmbH & Co. KG gewerbesteuerpflichtig sind, tatsächlich aber ausschließlich eigenen Grundbesitz verwalten und nutzen, können eine sog. erweiterte Gewerbesteuerkürzung beantragen. Der Ertrag aus der Grundstücksverwaltung und -nutzung unterliegt dann nicht der Gewerbesteuer. Nach dem Gesetz erstreckt sich die erweiterte Kürzung aber nicht auf Sondervergütungen, die in dem Gewinn enthalten sind und die für eine Tätigkeit des Gesellschafters (Tätigkeitsvergütung) oder für ein Darlehen (Zinsen) oder für die Nutzung eines Wirtschaftsguts, das kein Grundstück ist, gezahlt werden. Diese Einschränkung betrifft nur Personengesellschaften, weil es bei Kapitalgesellschaften keine Sondervergütungen gibt.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine gewerblich geprägte GmbH & Co. KG, die eigenen Grundbesitz verwaltete. An der Klägerin war u.a. auch der B, der eine natürliche Person war, beteiligt. B hatte der Klägerin ein Darlehen gewährt und erhielt hierfür im Streitjahr 2016 Zinsen in Höhe von ca. 66.000 € (B). Diese Zinsen stellten sog. Sondervergütungen dar, die in den Gewerbeertrag der Klägerin eingingen und einkommensteuerlich dem B als Sonderbetriebseinnahmen zugerechnet wurden. Die Klägerin beantragte die erweiterte Kürzung, und zwar auch hinsichtlich der an B gezahlten Zinsen. Das Finanzamt lehnte die erweiterte Kürzung für die Sondervergütungen ab.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) wies die Klage ab:

Nach dem Gesetz wird die erweiterte Kürzung nicht für Sondervergütungen gewährt, wenn es sich bei den Sondervergütungen um Tätigkeitsvergütungen, um Zinsen oder um Miet- oder Pachtzahlungen (ausgenommen Miet- oder Pachtzahlungen für Grundbesitz) handelt.
Die an B gezahlten Zinsen werden somit nach dem Gesetzeswortlaut nicht von der erweiterten Kürzung erfasst. Dies gilt auch dann, wenn der Gesellschafter – wie B – nicht gewerbesteuerpflichtig ist.
Der Gesetzeswortlaut ist nicht einschränkend auszulegen, da der Gesetzgeber die Regelung bewusst weit gefasst hat.

Hinweise: Der Ausschluss der erweiterten Kürzung betrifft nur die an B gezahlten Zinsen, nicht aber den sonstigen Gewinn der Klägerin aus der Verwaltung eigenen Grundbesitzes. Hätte B an die Klägerin ein Grundstück vermietet, wäre für die Miete als Sondervergütung eine erweiterte Kürzung gewährt worden, weil Sondervergütungen für die Überlassung von Grundbesitz nicht von der erweiterten Kürzung ausgeschlossen werden.

Die Versagung der erweiterten Kürzung für Sondervergütungen an Gesellschafter (mit Ausnahme der Miet- und Pachtzinsen für Grundbesitz) soll insbesondere verhindern, dass sich Banken mit einem Zwerganteil an der grundstücksverwaltenden Personengesellschaft beteiligen und dann hohe Gesellschafterdarlehen gewähren; die hierfür gezahlten Zinsen wären ohne die gesetzliche Regelung gewerbesteuerfrei. Man nennt diese Gestaltung, die bis 2009 möglich war, „Bankenbeteiligungsmodell“.

Quelle: BFH, Urteil v. 9.3.2023 – IV R 25/20; NWB