Eine KG kann auf ein Kiesvorkommen, das sie von ihrem Kommanditisten erworben hat, nur dann eine Absetzung auf Substanzverringerung (AfS) vornehmen, wenn der Kaufvertrag über das Kiesvorkommen einem Fremdvergleich standhält und tatsächlich wie vereinbart durchgeführt worden ist. Der Fremdvergleich ist nicht gewahrt, wenn der Kaufpreis erst nach dem vereinbarten Fälligkeitszeitpunkt gezahlt wird und das Kiesvorkommen schon vor dem vereinbarten Nutzen- und Lastenwechsel von der KG genutzt wird.

Hintergrund: Bodenschätze wie z.B. Kiesvorkommen können nach der Abbaudauer abgeschrieben werden. Voraussetzung ist aber, dass der Kiesbauunternehmer Anschaffungskosten getragen hat.

Sachverhalt: Die Klägerin war eine KG, die Kiesvorkommen abbaute und verkaufte. Ihr alleiniger Kommanditist war der H. Die KG erwarb mit Vertrag vom 30.4.2014 von H ein Kiesvorkommen. Der Kaufpreis betrug 558.100 € und sollte zwei Wochen später fällig sein. Der Nutzen- und Lastenwechsel, d.h. der Kiesabbau, sollte am Tag der vollständigen Kaufpreisbezahlung eintreten. Außerdem sollte die angenommene Kiesmenge noch einmal nachgemessen und eine etwaige Differenz ausgeglichen werden. Die Klägerin zahlte am 3.6.2014 einen Teil des Kaufpreises in Höhe von 530.000 € und den restlichen Kaufpreis von 28.100 € am 11.11.2014. Ab dem 1.5.2014 begann die KG mit dem Abbau des Kiesvorkommens. Im März und Juni 2015 zahlte der H aufgrund der Messung des Kiesvorkommens einen Teilbetrag von 10.100 € an die KG zurück; die Beurkundung der Vertragsanpassung erfolgte aber erst am 18.9.2015. Die KG nahm für 2014 AfS auf das Kiesvorkommen in Anspruch. Das Finanzamt lehnte dies ab.

Entscheidung: Der Bundesfinanzhof (BFH) gab dem Finanzamt Recht und wies die Klage ab:

• Der Abzug von AfS setzt Anschaffungskosten aufgrund eines Anschaffungsvorgangs wie z.B. eines Kaufvertrags voraus.
• Wird der Kaufvertrag zwischen einer Personengesellschaft und ihrem Gesellschafter geschlossen, muss der Kaufvertrag einem Fremdvergleich standhalten; denn bei einem Vertrag zwischen der Personengesellschaft und ihrem Gesellschafter fehlt der natürliche Interessengegensatz. Der Vertrag muss also fremdüblich sein und auch tatsächlich durchgeführt werden.
• Im Streitfall fehlte es an der tatsächlichen Durchführung. So wurde der Kaufpreis nicht bis zum vereinbarten Fälligkeitstermin, d.h. innerhalb von zwei Wochen nach dem 30.4.2014, gezahlt. Stattdessen wurde der erste Teil des Kaufpreises erst am 3.6.2014, also fünf Wochen nach Vertragsschluss, und der zweite Teil erst ein halbes Jahr später gezahlt. Weiterhin hat die Klägerin das Kiesvorkommen schon ab dem 1.5.2014 genutzt und verwertet, obwohl sie es erst nach vollständiger Kaufpreiszahlung, also ab 11.11.2014, hätte nutzen dürfen. Schließlich wurde die sich aufgrund der Messung des Kiesvorkommens ergebende Kaufpreisminderung schon im März und Juni 2015 von H an die Klägerin zurückgezahlt, obwohl die entsprechende Beurkundung erst am 18.9.2015 stattfand.

Hinweise: Die zeitlichen Verzögerungen, die gegen einen Fremdvergleich sprachen, gingen zulasten des H; denn die Klägerin bezahlte den Kaufpreis zu spät, erhielt die Rückzahlung eines Teils des Kaufpreises deutlich vor der Beurkundung und durfte das Kiesvorkommen schon vor vollständiger Bezahlung des Kaufpreises nutzen. Folge des gescheiterten Fremdvergleichs war die Versagung der AfS.

In der Praxis genügt es nach dem Urteil nicht, dass bei Verträgen zwischen nahestehenden Personen die vereinbarten Regelungen irgendwann durchgeführt werden, sondern sie müssen auch zum vereinbarten Termin durchgeführt werden.

Quelle: BFH, Urteil v. 1.9.2022 – IV R 25/19; NWB